现金流量表审计

　　现金流量表审计是审计人员依照审计依据和标准对会计主体披露的现金流量情况、归还借款、支付股利能力及整体财务状况真实性、合法性、正确性和公允性进行的审计监督、鉴证、评价活动。

　　从现金流量表审计本质看，其属于财务报表审计范畴，具有与其他财务报表审计的共性。但从现金流量表审计自身看，又具其特性。与其他财务报表审计比较，现金流量表审计特点表现如下：

　　第一，以会计主体现金流量为具体审计对象。现金流量表审计是对会计主体一定期间内的现金和现金等价物的流入和流出信息进行审计，具体包括经营活动产生的现金流量审计、投资活动产生的现金流量审计和筹资活动产生的现金流量审计，以及现金及现金等价物净增加额审计，这与资产负债表及利润表中现金及收益审计、费用及支出审计在审计内容及内涵的界定上有着严格的区别。这就要求审计人员明确并深刻理解有关审计内容的内涵。

　　第二，以“企业会计准则——现金流量表”为主要审计标准，以其他财务报表审计为前提。现金流量表编制业务复杂，依据资料较为分散，财政部颁布的“企业会计准则——现金流量表”对报表编制时间、方法、质量等均有具体要求，现金流量表真实性、合法性及正确性审计需以此为主要审计标准，同时以资产负债表审计、利润表审计为前提。审计人员实施财务报表审计时应掌握这一特点，以提高审计质量和效率。

　　第三，审计实施中，分析和复算等方法应用较多。在现金流量表编制中，分析调整事项多、汁算量较大，技术要求较高。审计人员进行现金流量表审计时，需要对重要项目按一定标准分析、复算，以验证其正确性及合规性，分析复算量比其他报表审计要大，这就要求审计人员熟练地掌握和运用现金流量表的编制技巧。

　　第四，审计程序中分析性测试程序应用较多。现金流量表审计较为复杂，为准确确定审计重点，减少审计工作量，在实施审计时，一般需以分析性测试为前提和基础，以发现不正常项目并对此深入细致审查。

　　第五，审计工作底稿有别于其他报表审计。由于现金流量编制及现金流量信息形成步骤繁琐，为便于对其审查，审计人员需针对其审计内容、方法及要求的不同，设计、运用较为简捷适用的业务类审计工作底稿。比如，可以设置现金流量测试工作底稿，在此类工作底稿下可再设现金流入测试工作底稿、现金流出测试工作底稿、现金净流量测试工作底稿，以及调整业务测试工作底稿、会计原则遵循一贯性测试工作底稿等。这样既可保证现金流量表审计的顺序实施，又可规范审计工作，提高审计质量。

　　现金流量表审计目标及审计内容取决于现金流量表的要素构成及其作用。现金流量表的重要作用是向投资者、债权人及管理当局提供现金流量信息，有助于会计信息使用者判断、评估会计主体未来会计期间产生净现金流量的能力；会计主体偿还债务及支付所有者投资报酬能力；会计主休经营过程中获取净收益与产生净现金流量发生异差的原因等。可见，现金流量信息真实、正确、完整与否，对其信息使用者决策之影响甚大。

　　现金流量表审计总体目标是审查确认现金流量信息的真实性、完整性、正确性及可靠性。具体审计目标及审计内容如下：

　　(一)审查核实企业一定会计期间现金流量信息的存在或发生

　　对有关企业现金流量的存在或发生的认定，也即核实企业现金流量的真实性，具体指核实现金流量表所列各项现金流入、现金流出在报表13是否存在或确实发生，有无高估现金流人或高估现金流出情况。

　　真实性是编制财务报表应遵循的基本原则，真实性审计是现金流量表审计的基本目标。由于现金流量表可以清晰反映企业经营业绩及财务状况，会计主体为达到某种目的，可能虚列或高估现金流量，审计人员在进行现金流量表审计时应引起重视，采用恰当的审计方法和审计程序对现金流量信息的真实性予以查审和确认。

　　(二)审查确认企业一定会计期间现金流量信息的完整性

　　审查确认现金流量信息完整性，指认定现金流量表中应该列示的所有现金流量项目是否列入，即审查有无低估现金流入或低估现金流出情况。现金流量表项目构成复杂、编制过程繁琐，报表编制会计主体现金流量信息是否连续、系统、全部列入，会计报表使用者很难判断，审计人员进行现金流量表审计时，应特别重视对其信息完整性的审查，将之作为重要的审计目标。

　　(三)审查认定企业一定会计期间现金流量信息正确性及合规性

　　审查认定现金流量信息正确性及合规性，即审计人员以会计准则及公认会计原则为标准，运用各种审计方法认定被审单位在现金流量的计算及填列上是否遵循了一般公认会计原则和会计准则，数字加总、有关项目计算是否正确、合规，采用的计价、计算方法前后期是否一致。

　　会计信息正确性及合规性是其可靠性的重要前提，现金流量表中现金流量信息的形成依据是否正确，计算过程及计算方法是否正确合规，是现金流量表审计的重点，也是其审计的主要目标之一。为实现此审计目标，审计人员需重视对现金流量信息形成依据的审查，如有关反映现金流量的账、证，账、表，相符与否审查，调整业务分录过人正确性审计等。

　　(四)审查认定企业一定会计期间现金流量的表达与披露是否充分、适当计程序，认定现金流量表中特定组成要素是否适当分类和披露，有关交易事项数额计算填列截止期是否恰当。

　　需加说明的事项是否在补充资料及报表附注中加以披露，审计人员均需加以核审并予以确认。

　　在现金流量表审计中，审计人员完成上述审计目标，即可对被审单位现金流量表的可信性及公允性表示意见。经过审计人员审查确认后的现金流量信息才能成为信息使用者有用的会计信息，现金流量表的应有作用才可予以发挥。

　　现金流量表审计一般方式与其他财务报表审计大体相同，即可以采用直接式，直接从现金流量表审计人手，发现表内问题或对表内重要、异常或风险较大、易出现问题的项目直接审查、取证.然后回到现金流量表，予以分析、评价和确认。也可以采用综合式方式，即把现金流量表构成项目加以分解，如可将现金流量按经营活动产生现金流量，投资活动产生现金流量、筹资活动产生现金流量分为三类，再对每类项目分解之后，分项审计(逐项审查或对重要项目审查)，量后对现金流量表进行综合评价。

　　现金流量表审计一般程序与其他报表审计无大的区别，但具体项目审计程序因项目内容及信息形成过程不同各异。

　　现金流量表审计一般程序如下：

　　(一)对现金流量信息形成内控制度进行符合性测试和评价

　　现金流量信息的形成及其质量，取决于企业内部会计控制系统的建立运行效果。健全有效的内部控制制度，形成的会计信息质量高则可信程度高，反之，则形成的会计信息质量低且可信程度低。因此，对现金流量表审计，可先对被审单位实施内部控制制度测试，以此为基础，确定现金流量表审计的重点，然后进入实质性审计。

　　(二)对现金流量表编制技术合规性进行审查

　　为保证现金流量表实质性审查建立在报表规范化要求基础上，一般应在对现金流量表实质性审查前对现金流量表编制技术进行合规性审查。具体包括审查现金流量表的格式是否符合企业会计准则及会计制度规定；报表结构及项目排列是否完整；补充资料及其项目填列是否齐全；表外应附注的项目是否列示等等。

　　(三)对现金流量表主要项目实施分析性测试

　　现金流量表审计中的分析性测试，即结合同期资产负债表、利润表有关项目及较前期变动情况，对现金流量表作整体分析，注意报表中基本项目的变动及趋势，如利润表中销售收入明显较前期上升，经营活动产生现金流入数额却较前期减少，则有必要将经营活动现金流量审计作为重点，并予以深入审查。

　　通过对现金流量表实施分析性测试，可进一步明确下一步审计范围和审计重点，有利于提高审计效率，保证审计质量。

　　(四)对现金流量表构成项目真实性、正确性及合规性审查

　　对现金流量表构成项目审查，可根据《企业会计准则——现金流量表》规定的编制方法和要求，抽查重点项目或交易事项，采用复算、核对等方法确认报表的真实性、正确性及合规性。此环节的审计的工作量较大，是现金流量表审计的重要环节。

　　(五)分析和评价企业财务状况

　　对现金流量表实施具体审计后，审计人员还应根据审查后现金流量信息对被审单位财务状况作出整体客观评价，包括企业经营周转状况、流动资产质量、债务偿付能力及股利发放能力等。

　　(六)对现金流量表进行综合评价并作出审计结论

　　对现金流量表实施必要的审计程序后，审计人员应编制整理有关审计工作底稿，对审计中发现的问题作进一步的核实、取证和确认，并要求被审单位按有关规定予以调整，最后形成审计意见和结论。

　　1.先易后难。

　　根据先易后难的原则，审计现金流量表时，应先审计投资活动、筹资活动产生的现金流量，后审计经营活动产生的现金流量。而在审计同一类现金流量时，应先审计容易查找的项目，后审计比较复杂的项目。

　　2.先下后上。

　　根据这一原则，审计执行38项具体会计准则(以下简称“新准则”)的企业的现金流量表时，应从“期末现金及现金等价物余额”项目开始，然后依次审计“期初现金及现金等价物余额”、“现金及现金等价物净增加额”、“汇率变动对现金及现金等价物的影响”，以及筹资、投资、经营活动产生的现金流量。审计执行《小企业会计制度》、《企业会计制度》和行业会计制度的企业的现金流量表时，也按此顺序审计。

　　3.采用直接查账法与倒轧法、援用

　　其他审计底稿法相结合的方法审计。直接查账法又称复核法，即按照财务报表填报时原涵盖的项目及金额重新进行统计核实，如重新统计核实的结果与填报数字相同或差异很小，即可予以认定；倒轧法，是指根据现金流量表各项目的勾稽关系，通过总额减去已复核认定的项目，倒推出另一或几个项目的应填报金额；援用其他审计底稿法，是指通过与现金流量表同时审计或与此前已经审定的、同期资产负债表、利润表相关项目数据的核对，确认现金流量表有关项目填报的正确性。审计时，简单、发生频率低的项目应采用直接查账法审查；复杂、发生频率高的项目，则可采用倒轧法审计；凡审计资产负债表、利润表时已对涉及现金流量表相关项目的金额有所定论时，可采用以其与现金流量表相关项目的填报数相核对的方法审计。