国家审计规范体系

　　国家审计规范体系是指由各种国家审计规范相互联系而构成的有机整体。对我国而言，是指我国审计署为全面贯彻执行《审计法》及其他有关法律法规而制定的审计机关和审计人员应遵循的准则、规定和办法等规范的总称。

　　我国国家审计的规范有其自身的特点，既包括《审计法》的规定，又包括国家审计署制定的对各级国家审计机构、被审计单位有约束力的法规。按前面所述有关审计规范的概念，我国国家审计规范体系主要由《中华人民共和国审计法》(以下简称《审计法》)、国家审计准则和《审计机关审计人员职业道德准则》构成。

　　一、《审计法》

　　1994年8月31日全国人民代表大会常务委员会制定、2006年2月28日修正的《审计法》是专门规定国家审计制度的法律，是我国国家审计的基本法律。《审计法》对我国审计监督的基本原则、审计机关和审计人员、审计机关职责、审计机关权限、审计程序和法律责任等国家审计的基本制度作了全面规定。国家实行审计监督制度。国务院和县级以上地方人民政府设立审计机关。

　　审计机关依照法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。

　　审计机关和审计人员办理审计事项，应当做到客观公正，实事求是，廉洁奉公，保守秘密。

　　二、国家审计准则

　　到目前为止，国家审计署已制定并修订了17个国家审计准则，分别为一个基本准则：《中华人民共和国国家审计基本原则》；16个行为准则：《审计机关审计方案准则》、《审计机关审计证据准则》、《审计机关审计工作底稿准则》、《审计机关审计事项评价准则》、《审计机关审计报告编审准则》、《审计机关审计复核准则》、《审计机关专项审计调查准则》、《审计机关公布审计结果准则》、《审计机关审计档案工作准则》、《审计机关国家建设项目审计准则》、《审计机关审计抽样准则》、《审计机关专项审计调查准则》、《审计机关审计档案工作准则》、《审计机关内部控制测评准则》、《审计机关分析程序准则》和《审计机关审计重要性与审计风险评价准则》等。

　　(一)国家审计基本准则

　　国家审计基本准则是审计机关及其审计人员应当具备的资格条件和职业要求，是实施审计、反映审计结果、审定审计报告、出具审计意见书和做出审计决定时应当遵循的行为规范，是衡量审计质量的基本尺度。从具体内容上看，国家审计基本准则由一般准则、作业准则、报告准则和处理、处罚准则构成。

　　1．一般准则

　　(1)审计机关办理审计事项和审计人员承办审计业务应具备的条件。审计机关办理审计事项的条件为：要有独立的审计组织和合格的审计人员，法定的职责和权限，健全的审计质量控制制度，必需的经费保证；承办审计业务的审计人员的条件为：要熟悉有关的法律、法规和政策，掌握会计、审计及其他相关专业知识，有一定的会计、审计或其他相关专业工作经历，具有调查研究、综合分析和一定的文字表达能力。审计机关及其审计人员办理审计事项，应当做到客观公正，实事求是，廉洁奉公，并保持严谨、稳健、负责的职业态度。

　　(2)对审计机关和审计人员独立性的要求。即审计机关和审计人员不得参与被审计单位的行政或经营管理活动，审计人员办理审计事项，与被审计单位或者审计事项有利害关系的，应当回避。

　　(3)对审计人员保守秘密的要求。审计人员应当保守其在执行公务中知悉的国家秘密和被审计单位的商业秘密，在执行公务中取得的被审计单位财政收支或者与财务收支有关的资料不得用于与审计工作无关的目的。

　　(4)一般准则还对审计人员的继续教育和专业技术资格等进行了规范。

　　2．作业准则

　　按国家审计作业准则的要求，国家审计的工作过程应为下述几个步骤：

　　(1)根据法律、法规和政府工作的要求，确定审计工作重点，编制年度审计项目计划，确定审计事项，并按审计组组长负责制的要求委派审计人员。

　　(2)编制具体审计事项的审计方案，确定审计目标和审计重点；审计方案经批准后，应提前向被审计单位送达审计通知书。

　　(3)审计组实施审计应对被审单位的内部控制制度和会计资料进行控制测试和实质性程序，确定证明材料，并对审计工作进行记录，编制审计工作底稿，审计组组长应对审计工作底稿进行必要的检查和复核。

　　(4)审计中如有特殊需要，可以委派或聘请专门机构及有专门知识的人员，对审计事项中某些专门问题进行鉴定；审计机关应对审计组的工作情况进行监督等。

　　3．报告准则、国家审计准则对审计报告的要求为以下几点：

　　(1)审计组完成审计工作后，应按时向审计机关提交审计报告；在提交审计报告之前，要征求被审计单位对审计报告的意见。

　　(2)审计报告的内容包括：审计的内容、范围、方式、时间，被审计单位的有关情况，实施审计的有关情况，审计评价意见，对违反国家规定的财政收支、财务收支行为的定性、处理、处罚建议及其依据。

　　(3)审计机关要建立对审计报告的复核制度，审计报告经复核后，送交审计机关审定。

　　4．处理、处罚准则审计机关

　　审定审计报告后，应根据不同情况出具审计意见书或审计决定，对被审计单位做出审计处理或处罚。

　　审计意见书的内容包括：审计的内容、范围、方式和时间，对审计事项的评价意见和评价依据，责令被审计单位自行纠正的事项，改进被审计单位财政收支、财务收支管理和提高效益的意见和建议。审计决定的内容包括：审计的内容、范围、方式和时间，被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支的行为，定性、处理、处罚决定及其依据，处理、处罚决定执行的期限和要求，依法申请复议的期限和复议机关。

　　审计处理的种类包括：责令限期缴纳应当缴纳或上缴的财政收入，责令限期退还违法所得，责令限期退还被侵占的国有资产，责令冲转或者调整有关会计账目，依法采取其他处理措施。

　　审计处罚的种类包括：警告，通报批评，罚款，没收违法所得，依法采取其他处罚措施。

　　除上述内容外，审计机关还应每年向政府提出对本级财政预算执行和其他财政收支的审计报告及对财政收支、财务收支与宏观经济管理有关重要问题的专题报告。

　　(二)审计机关审计人员职业道德准则

　　主要内容是：

　　(1)坚持四项基本原则，全心全意为人民服务，忠于职守，勤奋工作；

　　(2)努力学习，更新知识，学以致用，积极进取，具备与审计工作相适应的专业知识和业务能力；

　　(3)遵守国家的法律、法规，严格依法审计；

　　(4)办理审计事项，应当保持职业谨慎，做到客观公正，实事求是；

　　(5)办理审计事项，与被审计单位或者审计事项有利害关系的，应当回避；

　　(6)对在执行职务中知悉的国家秘密和被审计单位的商业秘密，负有保密的义务；

　　(7)遵守廉政勤政规定和审计工作纪律，廉洁自律，艰苦奋斗，努力奉献；

　　(8)谦虚谨慎，平等待人，树立良好形象。

　　国家审计规范属于国家审计目标实现机制框架的核心内容。为了确保国家审计规范的功效发挥，在设计国家审计规范时，应该遵循以下基本原则。

　　(一)层次性

　　层次性是指国家审计法、国家审计准则和国家审计职业道德应该主次分明、相互衔接。国家审计规范体系的层次包括：①国家审计法；②国家审计准则；③国家审计职业道德。其中国家审计法属于国家法律，它在整个国家审计规范体系中居于主导地位，是制定国家审计准则和国家审计职业道德的基础；国家审计准则和国家审计职业道德是国家审计法得以遵循的途径与保障。国家审计法、国家审计准则和国家审计职业道德相互联系、相互作用，共同构成一个有机整体。按照层次性标准，我们在制定国家审计规范时，应该注意国家审计法、国家审计准则和国家审计职业道德的相互衔接问题。

　　(二)实践性

　　实践性是指国家审计法、国家审计准则和国家审计职业道德的颁布与施行，应该坚持一切从实践中来，一切到实践中去的指导思想。国家审计目标及业务类型不同，国家审计规范的标准也应存在差异。按照实践性标准，在颁布或施行国家审计规范时，其思路是：①在修订《国家审计法》时，应该对不同目标、不同类型的国家审计进行明文规定。②在构建国家审计准则框架时，既要考虑通用性，又要体现不同业务的特色。就国家审计准则来说，其内容应包括财务审计准则、绩效审计准则和经济责任审计准则等。③在制定国家审计职业道德规范时，也应体现不同类型审计业务的具体要求。

　　(三)灵活性

　　灵活性是指在制定与施行国家审计规范时，可以适当参考其他专业标准。例如，美国一般公认政府审计准则(GAGAS，2004)①规定，对于财务审计业务来说，其参照标准有：①AICPA的现场工作准则和报告准则，QGAGAS的补充标准，③单项审计法案(SAA，2003)的特殊要求。同样道理，在设计我国国家审计准则框架时，我们也可以适当参考中国注册会计师执业准则的成功经验，以提高准则制定的经济性与效率性。

　　(四)前瞻性

　　前瞻性是指在颁布与施行国家审计规范时应该既要立足现实，又要展望未来。我国目前国家审计的常规业务包括以合规性鉴证为目标的财务与合规性审计，以经济性、效率性鉴证为目标的绩效审计(或经济性审计、效率性审计)，以及经济责任审计，暂时还无法全面开展以真实性鉴证为目标的财务与真实性审计和以效果性鉴证为目标的绩效审计(或效果性审计)。但是，从长远来看，国家审计业务向财务与真实性审计和效果性审计的转变是不可逆转的大趋势。因此，我们在制定国家审计规范时不仅需要考虑财务与合规性审计、经济性审计和效率性审计的规范问题，而且可以先行研究符合中国特色的财务与真实性审计和效果性审计的规范，以利于更好地指导国家审计的实践行为。

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