委托加工物资
委托加工物资（Work in process - outsourced；Materials for Consigned Processing）
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什么是委托加工物资
委托加工物资是指企业委托外单位加工成新的材料或包装物、低值易耗品等物资。委托加工物资的成本应当包括加工中实际耗用物资的成本、支付的加工费用及应负担的运杂费、支付的税金等。
凡属加工物资用于应交增值税项目并取得了增值税专用发票的一般纳税企业，其加工物资所应负担的增值税可作为进项税，不计入加工物资成本；凡属加工物资用于非应纳增值税项目或免征增值税项目，以及未取得增值税专用发票的一般纳税企业和小规模纳税企业的加工物资，应将这部分增值税计入加工物资成本。
凡属加工物资收回后直接用于销售的，其所负担的消费税应计入加工物资成本；如果收回的加工物资用于连续生产的，应将所负担的消费税先记入"应交税金--应交消费税"科目的借方，按规定用以抵扣加工的消费品销售后所负担的消费税。
企业应设置"委托加工物资"科目，核算委托加工物资增减变动及其结存情况。
企业由于受工艺设备限制，有时需要把某些物资委托外单位加工制成另一种性能和用途的物资，以满足经营的需要，例如将木材加工成木箱，生铁加工成铸件等。发往外单位加工的物资，虽暂时离开企业，但仍属于本企业的存货。
企业委托其他单位加工的物资的实际成本包括：
１．加工耗用物资的实际成本；
２．支付的加工费及往返的运杂费和保险费等；
３．支付的税金。包括委托加工物资应负担的增值税和消费税。
委托加工物资的会计处理
一、本科目核算企业委托外单位加工的各种物资的实际成本。
二、本科目应按加工合同、受托加工单位以及加工物资的品种等进行明细核算。
三、委托加工物资的主要账务处理
（一）发给外单位加工的物资，按实际成本，借记本科目，贷记“原材料”、“库存商品”等科目；按计划成本或售价核算的，还应同时结转材料成本差异或商品进销差价，借记本科目，贷记“产品成本差异” 或“商品进销差价”科目；实际成本小于计划成本的差异，做相反的会计分录。
（二）支付加工费、运杂费等，借记本科目等科目，贷记“银行存款”等科目；需要交纳消费税的委托加工物资，由受托方代收代交的消费税，借记本科目（收回后用于直接销售的）或“应交税费——应交消费税”科目（收回后用于继续加工的），贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。
（三）加工完成验收入库的物资和剩余的物资，按加工收回物资的实际成本和剩余物资的实际成本，借记“原材料”、“库存商品”等科目，贷记本科目。
采用计划成本或售价核算的，按计划成本或售价，借记“原材料” 或“库存商品”科目，按实际成本贷记本科目，实际成本与计划成本或售价之间的差额，借记或贷记“材料成本差异”或贷记“商品进销差价” 科目。
四、本科目期末借方余额，反映企业委托外单位加工尚未完成物资的实际成本。
委托加工物资的会计处理举例
按照税法规定，企业委托加工的应税消费品，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工的应税消费品，委托方用于连续生产应税消费品，所纳税款准予按规定抵扣。委托加工的应税消费品直接出售的，不再征收消费税。
委托方在处理委托加工应税消费品帐务时应注意：消费税是价内税，是成本的组成部份，由受托方代扣代缴、委托方负担的委托加工应税消费品的消费税，应直接计入委托方的委托加工材料成本。
委托方收回的委托加工应税消费品直接销售也好，用于连续生产新的应税消费品也好，由受托方代收代缴的消费税，都不在“应交税金——应交消费税”帐户反映。“应交税金——应交消费税”帐户只反映本企业应交、已交、未交情况，而不反映他方代收代缴的税金。
委托加工应税消费品的帐务处理如下（只就委托方而言）：
1、发出材料委托他人加工时
借：委托加工材料
贷：原材料
2、支付加工费时
借：委托加工材料 应交税金——应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
3、支付代扣代缴消费税时
借：委托加工材料
贷：银行存款
4、委托加工材料收回入库时
借：原材料
贷：委托加工材料
5、委托加工产品直接销售时
借：应收帐款
贷：应交税金——应交增值税（销项税金） 产品销售收入
委托加工应税消费品收回直接销售，不征收消费税，因此不必进行消费税会计处理。
6、委托加工材料收回用于连续生产应税消费品，新应税消费品销售时
a.销售时
借：应收帐款
贷：产品销售收入 应交税金——应交增值税（销项税额）
b.计算应交消费税
贷：应交税金——应交消费税
例：A厂（一般纳税人）委托B厂（一般纳税人）加工粮食白酒，A厂提供原材料80万元，B厂向A厂收取加工费20万元（不含增值税）粮食白酒于月底加工完毕并验收入库，加工费已经支付给B厂，B厂没有同类产品，粮食白酒消费税税率25％。
A厂（委托方）帐务处理如下
1、发出材料80万元
借：委托加工材料 800000
贷：原材料 800000
2、支付加工费20万元
借：委托加工材料 200000
应交税金——应交增值税（进项税额） 34000
贷：银行存款 234000
3、支付代扣消费税，代扣税款=（80＋20）÷（1－25％）×25％=33.33万元
借：委托加工材料 333300
贷：银行存款 333300 （备注：入委托加工物资的成本）
4、委托加工应税消费品验收入库，入库价=材料成本＋加工费＋代收代缴消费税=80＋20＋33.33=133.33万元
借：产成品或原材料 1333300
贷：委托加工材料 1333300
5、假设上述委托加工应税消费品为制成品，A厂不再进行加工，直接对外销售，并于月底全部售出，取得收入150万元（不含税），处理如下
借：银行存款 1755000
贷：产品销售收入 1500000
应交税金——应交增值税（销项税额） 255000
6、假设上述委托加工应税消费品为半成品，A厂领用50％，加香、降度后出售，取得收入80万元（不含税）处理如下：
a、取得收入时
借：银行存款 936000
贷：产品销售收入 800000
应交税金——应交增值税（销项税金） 136000
b、计算A厂当期应纳消费税，当期应纳消费税=80×25％－133.33×50％×25％=3.33万元，（注：按税法规定抵扣数按领用数确定），处理如下
借：营业税金及附加 33300
贷：应交税金—应交消费税 33300
委托加工物资的核算
（一）发出物资的会计处理
企业根据加工合同的规定，拨付给加工单位加工用原材料时，由供应部门根据加工合同，填制“委托加工物资发料单”，经审核后，由仓库据以发料。
发出物资时，根据发出物资的实际成本借记“委托加工物资”账户，贷记“原材料”账户。如果采用计划成本法核算，还应结转材料成本差异，贷记“材料成本差异”账户。
[例31]某一般纳税企业委托滨江量具厂加工一批量具，发出材料一批，计划成本5000元，材料成本差异率为1%，另以现金支付运费50元。
借：委托加工物资—滨江量具厂 5100
贷：原材料 5000
材料成本差异—原材料 50
现金 50
（二）支付加工费及税金
企业除按照加工费标准支付加工费外，还应按加工费的17%计算交纳增值税。如果按税法规定需要交纳消费税的，还应计算交纳消费税。
[例32]委托滨江量具厂加工的量具加工完毕，开出转账支票支付加工费855元，支付增值税145.35元，另以现金支付量具运费45元。
借：委托加工物资—滨江量具厂 900
应交税金—应交增值税 145.35
贷：银行存款 1000.35
现金 45
（三）委托加工物资收回
委托加工物资收回时，应由供应部门填制“委托加工物资收料单”，通知仓库据以收料。
[例33]委托滨江量具厂加工的量具验收入库，实际总成本6000元，计划成本6060元。
借：低值易耗品 6060
贷：委托加工物资—滨江量具厂 6000
材料成本差异—低值易耗品 60
对于委托加工物资的核算，主要掌握以下二点：
第一，必须清楚“委托加工物资”账户结构：
该账户借方登记的是：领用加工物资的实际成本；支付的加工费用应负担的运杂费以及支付的税金（包括应负担的增值税）
该账户贷方登记的是：加工完成验收入库的物资的实际成本余额在借方：反映尚未完工的委托加工物资的实际成本和发出加工物等。
《关于增值税税金的说明》：关于凡属于加工物资用于非纳增值税项目、免征增值税项目、未取得增值税专用发票的一般及小规模纳税企业的加工物资，应将这部分增值税计入加工物资成本。
第二，掌握在不同情况下所发生的消费税，在账务处理上有所不同：
1 、凡属于加工物资收回后直接用于销售的，其所负担的消费税计入加工物资成本。
借：委托加工物资（所负担的消费税）
贷：银行存款或应付账款
2 、凡属于加工物资收回后用于连续生产的，其所付的消费税先计入“应交税金―应交消费税”科目的借方，按规定用以抵扣加工的品销售后所负担的消费税。
会计分录：
借：应交税金―应交消费税（所负担的消费税）
贷：银行存款或应付账款
注意：受托单位则是代扣代缴，则会计分录：
借：银行存款或应收账款
贷：应交税金―应交消费税
具体例题：
例1：B企业将一批原材料委托外单位代加工H产品（属于应税消费品），发出原材料计划成本为100000元，本月成本差
用银行存款支付加工费用10000元，支付应交纳的消费税5842元和取得增值税发票上注明增值税额1700元。加工完毕，验收入
成本为115000元。（H产品收回后用于连续生产）
1 、领用加工物资时会计分录：
借：委托加工物资 101000 （实际成本）
贷：原材料 100000 （计划成本）
材料成本差异 1000
2 、支付加工费的会计分录：（委托加工应税消费品加工收回后用于连续生产）
借：委托加工物资 10000
应交税金―应交增值税（进项税额） 1700
应交税金―应交消费税 5842
贷：银行存款或应付账款 17542
3 、加工完成后验收入库的会计分录：
借：库存商品 115000
贷：委托加工物资 111000
材料成本差异 4000
例2：B企业将一批原材料委托外单位代加工H产品（属于应税消费品），发出原材料计划成本为100000元，本月成本差
用银行存款支付加工费用10000元，支付应交纳的消费税5842元和取得增值税发票上注明增值税额1700元。加工完毕，验收入
成本为115000元。（H产品收回后直接用于销售）
1 、领用加工物资时会计分录：
借：委托加工物资 101000 （实际成本）
贷：原材料 100000 （计划成本）
材料成本差异 1000
2 、支付加工费的会计分录：
（委托加工应税消费品加工收回后用于连续生产）
借：委托加工物资 15842
应交税金―应交增值税（进项税额） 1700
贷：银行存款 17542
3 、加工完成后验收入库的会计分录：
借：库存商品 115000
材料成本差异 1842
贷：委托加工物资 116842
委托加工物资中有关消费税的核算
消费税是保证国家财政收入的一种来源，在中国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，均为消费税的义务纳税人。生产应税消费品是指企业生产税法规定应征消费税税目的产品而应缴纳消费税（如烟、酒等），这种形式在会计业务处理中相对明了。委托加工应税消费品则是指企业委托其他单位代为加工应税消费品而后收回或直接销售或再投入生产，这样在委托环节、加工环节、收回环节的业务处理就与其他类型有所不同，需要区别开来。
一、委托加工物资的确定
委托加工物资是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的物资。如果出现以下三种情况，不论受托方在财务上是否作销售处理，都不得作为委托方的委托加工物资，而应当作为受托方销售自产物资处理。1．由受托方提供原材料生产的物资；2．受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的物资；3．由受托方以委托方名义购进原材料生产的物资。
之所以对委托加工物资规定严格的限定条件，这是因为委托加工物资如果是应税消费品，应由受托方代收代缴消费税，且受托方只就其加工劳务缴纳增值税。如果委托方不能提供原料和主要材料，而是受托方以上述三种形式提供原料，那就不称其为委托加工，而是受托方在自制应税消费品了。在这种情况下，就会出现受托方确定计税价格偏低，造成代收代缴消费税虚假现象，同时，受托方也逃避了自制应税消费品要缴纳消费税的责任，这是税法所不允许的。因此，为了明确纳税之责任，准确计算消费税税额，就必须掌握委托加工应税消费品的计税依据———计税价格。
二、委托加工应税消费品计税价格的确定
税法规定，委托加工应税消费品除如果受托方是个体经营者，委托方须在收回加工应税消费品后，向其所在地主管税务机关缴纳消费税外，均由受托方在向委托方交货时，代收代缴消费税。那么消费税如何计算，这就需要对消费税的计税依据———计税价格予以确定。
首先，按照受托方的同类消费品的销售价格计算缴纳消费税。同类消费品的销售价格是指受托方当月销售同类消费品的销售价格，如果当月同类消费品的销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。但销售价格明显偏低，又无正当理由和无销售价格的不得列入。如果当月无销售的，应按同类消费品上月或最近月份的销售价格计算。
其次，无同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算缴纳消费税。其公式为：
组成计税价格=（材料成本+加工费）／（1－消费税税率）
其中：公式中的“材料成本”即委托方提供加工原材料的实际成本；“加工费”即受托方加工应税消费品向委托方收取的全部费用（不包括增值税，但包括受托方代垫部分辅助材料的金额）。
最后，在计税依据的基础上，就可以计算应缴纳的消费税税额。
应缴纳消费税=销售额×适用的消费税税率
或=组成计税价格×适用的消费税税率
例如：某企业委托其他单位加工一批烟丝，发出原材料烟叶的实际成本为100，000元，支付加工费89，000元，烟丝加工完成收回验收入库。加工费和消费税均以银行存款支付。适用的消费税税率为30%，增值税税率为17%。假设①受托方当月销售同类烟丝的销售价格为250000元；②受托方当月无同类烟丝的销售价格。则该企业应缴纳的消费税该如下计算：
按①计算：应纳消费税＝250000×30%＝75000元
按②计算；应纳消费税＝（100000＋89000）／（1－30%）×30%＝81000元
消费税已经确定，接下来就需要对其进行核算。
三、委托加工收回应税消费品消费税的核算
根据委托加工收回应税消费品的用途不同，有以下两种业务处理方式。
首先，委托加工收回的应税消费品直接销售或视同销售，委托方应将受托方代收代缴的消费税计入委托加工物资的成本，应借记“委托加工物资”科目，贷记“应付账款”“银行存款”等科目。接上例，假如收回的烟丝直接出售，按②的要求作相应业务处理：
借：委托加工物资 81000
贷：银行存款 81000
其中：视同销售是指将委托加工收回的物资用于非应税项目、用于集体福利或个人消费、作为投资提供给其他单位或个体经营者、分配给股东或投资者、无偿赠送他人。
其次，委托加工收回的应税消费品用于连续生产应税消费品，其已由受托方代收代缴的消费税准予按照规定从连续生产的应税消费品应纳消费税税额中抵扣，已税珠宝玉石（受托加工或翻新金银首饰按规定由受托方缴纳消费税，应借记“主营业务税金及附加”，贷记“应交税金—应交消费税”）除外，应借记“应交税金—应交消费税”科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。接上例，假如收回的烟丝用于连续生产卷烟，按②的要求作相应业务处理：则
借：应交税金—应交消费税 81000
贷：银行存款 81000
随着市场经济的逐步完善，企业单位或个人由于设备、技术、人力等方面的局限，或其他方面的原因，不可避免地要委托其他单位代为加工物资。所以，在对“委托加工物资”进行核算时，特别是委托加工的应税消费品，必须准确计算消费税并进行相应的业务处理，这样才能给外界提供客观、准确的会计信息，才能满足会计信息使用者的决策需要，便于信息的使用者及时作出正确的决策，从而有利于企业沿着健康的方向迅速发展。