国际税收学

　　国际税收学是一门以国际税收领域的特殊矛盾为研究对象的财税理论分支学科。对国际税收问题的研究始于第一次世界大战后，当时主要集中在德国和荷兰。第二次世界大战后，随着世界经济日益向着国际化与一体化方向的发展，研究国际税收问题的专家学者逐渐增多。各种国际税收协定的签订，尤其是经济合作与发展组织和联合国的两个国际税收协定范本的制订过程大大推动了这一学科的发展，20世纪60年代后形成了一个新的财税理论分支学科。

　　国际税收学是一门新兴学科，从国际范围看，远未形成严密的逻辑体系，研究的内容往往因人而异。我国自20世纪70年代末开展这方面的研究以来，关于这门学科的研究对象尚存在分歧。与狭义的国际税收概念相联系，一些学者主张国际税收学的研究对象应是国际税收权益分配关系，即应集中于国际间为协调税收管辖权、划分和国际税收学的研究对象国际税收学是一门新兴学科，从国际范围看，远未形成严密的逻辑体系，研究的内容往往因人而异。我国自20世纪70年代末开展这方面的研究以来，关于这门学科的研究对象尚存在分歧。

　　与狭义的国际税收概念相联系，一些学者主张国际税收学的研究对象应是国际税收权益分配关系，即应集中于国际间为协调税收管辖权、划分和处理国际税收权益分配关系的政策、措施、准则和国际规范，而各国涉外税收制度应是《国别税收》或《各国税制比较}等财税理论分支学科研究的范围。

　　一些专家和学者则认为，国际税收的研究对象不仅包括国际税收分配关系，也应包括国际税务关系，即凡是涉及国与国之间经济贸易关系的税种以及各国的涉外税收制度都应是国际税收学研究的范围。

　　基本倾向于上述第二种观点，看法与此也不尽一致。国际税收学的研究对象应是由国际税收领域的特殊矛盾决定的。国际税收领域的特殊矛盾是各国政府与跨国纳税人之间的税收征纳关系和由此派生的国际税收权益分配关系。因此，国际税收学的研究对象也应包括两个层次，第一个层次是反映并规范各国政府同跨国纳税人之间税收征纳关系的所得税与财产税的涉外税收法律规范和涉外税收政策；第二个层次是国际间为协调国际税收权益分配关系而形成的惯例、准则和国际性规范。

　　国际税收学以两重国际税收关系为研究对象，不仅符合国际税收实践的需要，而且就理论体系内在的逻辑结构来说也是必要的。

　　首先，从国际税收实践看，国际税收权益问题无疑是国际税收领域的特殊矛盾，国际税收权益分配关系的研究对于旨在国际社会建立合理的国际税收权益分配秩序，促进国际政治、经济和文化的交流与合作具有重大意义。同时应当看到，在经济国际化背景下，税收这一由国家直接参与的分配形式越来越成为影响和制约国际经济活动主体的重要因素。任何一个国家的企业和个人只要从事国际经济活动，都会面对着本国和其他国家的税收，都必须全面了解有关国家的税收制度，特别是涉外税收制度，以决定自身进行国际经济活动的方向、方式和程度。这反映在理论上，则要求全面、系统地研究各国涉外税收法律规范和一般准则。作为课税权力主体的国家，为了更好地维护自身的财政权益，通过涉外税收来达到贯彻各项经济政策、促进本国经济和对外经济交往发展的目的，也需要依据各自国家在国际经济中的地位和利益来制订和调整本国的涉外税收制度和政策。因而，比较和借鉴其他国家在涉外税收方面的经验，了解各国协调国际税收关系的准则和惯例就是一个必不可少的前提。从国外的研究现状来看，对于各国涉外税收制度规范方面的研究在国际税收理论研究中占有重要地位。

　　国际税收学以各国同跨国纳税人之间的征纳关系为研究对象，不可避免地会与财税理论的一些其他分支学科，如<国别税收)、《各国税制比较》发生交叉现象。但其间仍是有所区别的。《国别税收》主要研究世界各国的税收理论、税收政策、税收制度、税收发展史，是国别经济研究的一个组成部分。《各国税制比较》则主要研究不同国家的具体税种，通过不同类型国家税收法律制度的比较，分析研究各国政府同其纳税人的征纳关系以及利用税收来管理和调节经济的经验。不言而喻，这两门学科研究的范围也包括各国涉外税收制度与政策。但不同之处在于，国际税收学并不孤立地研究各国的税收制度，而是把各国涉外税收作为国际税收总体的组成部分，联系国际经济活动的内容与形式，联系国际税收权益分配关系来加以研究的。

　　其次，从国际税收学的逻辑结构来看，研究体现和调整国际税收权益分配关系的国际准则、惯例及国际规范固然有其重要意义，但这一研究并不能脱离对各国涉外税收制度和政策的考察而单独存在。这是因为，国际税收权益分配关系并不仅仅体现在国与国之间的税收关系协调活动中，同时也体现在各国政府同跨国纳税人的征纳关系中。各国涉外税收法律制度既是国际税收惯例、准则和国际性规范产生的基础，也是这些惯例、准则、规范得以实施的保证。例如，目前世界上许多国家在本国税法中单方面作出了对居民或公民纳税人境外所得和境外财产予以免税或外国税收抵免的规定，它不仅规范着本国政府与跨国纳税人之间的征纳关系，同时也体现着国际税收权益分配关系。再如，国与国之间签订的税收协定是对缔约国税收管辖权的规范，同时也必然影响到缔约国政府同有关跨国纳税人之间征纳关系的改变。缔约国必须相应地调整本国税法以保证国际税收协定的实施。

　　总之，在国际税收研究中，对任何一项国际准则、惯例或国际性规范的评析乃至判断其合理性与否，都不可能脱离对各国涉外税收法律制度的研究。目前，国内外许多有关国际税收权益分配关系问题，如国际重复课税问题或国际避税与反避税问题的论著，其内容都在不同程度上包括了有关国家的涉外税收法律规范及涉外税收政策。

　　综上所述，我们认为，国际税收学应以对各国政府同其从事国际经济活动的纳税人之间的征纳关系和国际税收权益分配关系这两个层次的研究来建立完整的理论体系。这一观点，将体现在本书后面各章节的安排和内容上。

　　国际税收学作为一门边缘学科，其研究的内容相当广泛，与其他国际经济学科，如国际贸易学、国际金融学、国际投资学、国际财务学等都有交叉现象。从其作为财税理论的一个分支学科考察，国际税收学研究的主要内容包括以下几个方面。

　　1.税收管辖权

　　税收管辖权是国际税收涉及的首要问题，国际税收研究的许多问题都与税收管辖权有直接的联系。税收管辖权是主权国家经济权力的集中体现，税收管辖权规定和限制国际征税范围、征税种类、征税数量以及一系列税务问题的发生和解决，它不仅反映着一国经济利益和国际税收利益之所在，并受其传统的政治法律所制约。各国行使税收管辖权的原则及有关法律规范的多样性和复杂性，是产生国际税收权益分配矛盾的根本原因。对于税收管辖权的研究是研究国际税收其他问题的基础和起点。

　　2.国际税收征管规范与国际税收政策

　　国际税收征管规范是指各国涉外税收法律制度中有关所得税及财产税的征收与管理问题的原则和规定，它与各国税法行使税收管辖权的原则及有关规范构成各国国际税收法律制度的基本内容，集中反映着各国政府与其参与国际经济活动的纳税人之间的征纳关系。国际税收政策是指各国基于本国经济利益和政治利益在制订涉外税收制度和指导涉外税收活动方面的基本方针和原则，它贯穿于一国国际税收征管活动的各个环节。其中，国际税收负担政策对于国际间资本、技术、劳务的流向，对于国际税收权益分配关系有着重要影响，与国际避税和逃税的形成也有着直接联系。国际税收征管规范与国际税收政策是国际税收学研究的重要方面，也是开展其他方面研究的基础。

　　3.国际重复征税及其消除问题

　　各国行使的税收管辖权类型和方式的差异，造成各国税收管辖权的重叠和冲突。税收管辖权重叠的结果会发生对同一纳税人同一收入或财产重复征税。重复征税增加了纳税人的负担，产生不合理的税负，给世界各国产品、劳务、资本、人员的合理流动造成很大障碍，不利于世界经济的发展。因此，解决国际重复征税问题是各个国家的共同愿望，解决重复征税也是国际税收学研究的一个重要的实际问题。这一方面的研究包括：国际间协调税收管辖权的途径、原则、惯例和国际性规范；避免或消除国际重复征税的方式、方法等。

　　4.国际关联企业的征税问题

　　国际关联企业是指跨国从事经营活动，并在资本、财务和管理上相互联系的企业，其基本形式是以母、子公司或总、分公司关系构成的跨国公司集团。跨国公司经营形式的多样性及其与多个国家存在着税收关系，使得对国际关联企业征税成为国际经济学共同关注的问题。国际税收学在这方面的研究内容主要包括如何防止国际关联企业利用内部定价来转移利润，以及如何处理和协调国际关联企业的国际收入和费用分配等问题。

　　5.国际避税和逃税问题

　　国际重复征税增加了跨国纳税人的税收负担，而国际避税和逃税则是纳税人逃避国际税收负担的形式之一。国际避税是纳税人通过绕过各国税制和税收管理办法谋求减轻税收负担的方法。虽然这种行为并不表现为违法，但最终会导致国家税款的损失。解决国际避税问题应通过税法和健全管理方式的方法及时对避税行为进行调整。国际逃税是既不合理也不合法的行为，是纳税人以非法手段达到减轻税收负担的目的，必然导致所在国税款的流失。因此，研究国际避税与反避税，堵塞国际避税渠道，健全国际税收征管制度，打击逃税行为，也是国际税收学研究的重要课题。

　　6.国际税收协定

　　国际税收协定是主权国家之间为了协调相互之间的税收关系和处理税务方面的问题，通过双边和多边谈判共；同达成的一种协议和规范。国际税收协定针对与谈判国相关的税种表明具体规定，划分征税权，避免重复征税，规定各方面的权利与义务，以及相互合作、相互协商的具体措施。国际税收协定可以使缔约国互惠互利，促进各方经济和贸易的发展，因此受到广泛的尊重和采用：国际税收要研究实现合理的国际税收关系的途径，调整不公正的国际税收关系，努力建立一个能够被国际社会接受的公认的国际税收准则，实现国际税收关系的标准化。

　　以上六个方面的问题，在国际税收研究中虽会因研究者的目的或角度不同而有所侧重，但彼此之间是相互联系的。如，研究税收管辖权和各国涉外税收税法规范必然会涉及国际重复课税和国际税收协定问题，反之亦然；研究国际避税与逃税问题也势必要联系到各国的税收管辖权与涉外税收征管规范和涉外税收政策。总体而言，国际税收学研究的内容都是围绕各国政府与跨国纳税人的征纳关系和国际税收权益分配关系而展开的。

　　国际税收是一门新兴的边缘学科，它同国际经济、国际投资、国际贸易、国际金融、国际保险、各国税制和财务会计等学科都有一定的联系。在国际税收的研究方法上，必须坚持马克思主义政治经济学的基本原理，运用唯物辩证法，从事物之间的相互联系和相互影响的关系中以及事物的运动和发展过程中进行研究，不能孤立地、静止地研究国际税收。因此，我们必须认真探索和遵循国际税收产生和发展的历史规律，本着从实际出发的精神，根据各国税法、税制和国情，以及国际经济关系的发展变化，进行多层次的比较研究，诸如分析比较各国涉外税收政策在国际税收分配关系中的运用和存在的问题，研究各国在处理国家间税收分配关系方面所奉行的理论和采取的政策措施以及正反两方面的经验教训等等。由于国际税收关系的复杂性，它不仅涉及到有关国家的税法，而且还涉及到与税法有关的其他法律范畴，诸如国际公法、国际私法、公司法、合同法和投资法等，因此，研究国际税收也要注意了解和研究与之有关的法律，以便妥善处理国家间的税收分配关系，促进国际经济的不断发展。