资源消耗会计

资源消耗会计(Resource consumption accounting)

　　资源消耗会计（RCA）是2002年开始在美国推出的一种新的成本会计方法，它是把美国的作业成本法（ABC）和德国的“弹性边际成本法（German－based Grenzplankostenrechnung GPK）”相结合的一种尝试。弹性边际成本法在德国和其他欧盟国家的制造性公司的治理和控制功能中已经使用了多年，而通过把弹性边际成本法的核心即追踪资源的消耗到成本中心与作业成本法的核心即分配资源成本于作业结合起来，从而为成本管理提供更大的益处。

　　传统作业成本系统中核算的资源仅限于为作业提供服务的资源．不包括资源自身消耗的资源。资源消耗会计核算的资源涵盖的范围更加广泛．确定的资源动因更加全面．而且能够完整地反映资源能力。资源消耗会计核算的是资源交互消耗产生的成本。

　　(一)资源消耗会计的核算对象较为广泛。资源消耗会计认为企业存在服务于其他资源的资源，只有将这部分交互提供服务的资源清晰地在作业成本系统中加以反映，才能完整地反映资源消耗过程，从而准确地计算资源成本。因此，资源库在资源消耗会计理论中指的是所有的资源，包括用货币购入的劳动力(工资、薪酬、福利待遇)、劳动对象(库存材料)、劳动手段(固定资产)，固定资产按期摊人成本的价值(折旧)和转入成本的材料费用，企业维修车间所发生的费用等。资源消耗会计的核算对象不仅包括资源本身，还包括其所消耗的资源，也就是说，这些资源的成本需要按照那些消耗它们的资源来分配。所以，与传统作业成本系统相对应，资源消耗会计不仅对作业消耗的资源加以核算，而且核算资源自身消耗的资源。

　　(二)与资源分配相关的资源动因较清晰。作业成本仅需根据资源与作业的因果关系确定资源动因，对于资源和资源的交互消耗则采用主观方法选定资源动因。主观确定动因的方法容易造成同～ 企业具有多种资源动因方案，根据不同方案建立和运行的作业成本系统可能提供差异明显的成本信息。资源消耗会计中的资源动因由资源和作业及资源和资源的因果关系共同确定。由于反映交互消耗情况、清晰确定资源动因，所以可以有效避免作业成本系统中主观确定资源动因造成的缺陷。

　　资源消耗会计理论的基础是由三个重要的概念或要素组成的。它们分别是：资源的透析，量化方法的使用以及成本属性。

　　第一，资源消耗会计关注的基础是资源。资源归集组在资源消耗会计理论中指的是所有的资源（包括服务于资源的成本）。资源消耗会计认为一些资源的存在就是为了服务于其他资源。所以它们的成本需要按那些消耗它们的资源来分配。按照这种要求资源消耗会计中的资源会全部成本化。

　　需要对所有由资源归集组和消耗主体之间产生的消耗关系所形成的成本动因加以明确（包括作为资源消耗主体的作业和资源归集组）。这就要求对这种因果关系进行分析以便对操作成本的分配给予正确的反映。

　　以资源为主导的资源消耗会计理论对能力的计量也有一些的要求：

　　（1）定义和管理能力所处的位置；

　　（2）通过完全揭示使能力过剩/闲置能力更加可视透明，但不能轻率地将其分配到产品和其他成本对象上；

　　（3）同时保持在分配公式中作为分母的产量所使用的产能供应概念的一贯性（如，理论和实践的产能）。

　　同时资源消耗会计也允许制定特殊的程序来实现作业成本法或以作业成本为主导。该程序要保证ABC成本管理理念在使用中的一致性。现在存在多种ABC的版本和实施方法，所以不同的应用所得出的结果迥然有异。在赞同资源消耗是成本发生的基础这一事实的同时，资源消耗会计也认识到ABC系统的正确应用所带来的益处。

　　第二，资源消耗会计使用产出量化方法来建立资源组。它通过定义资源消耗的关系来减弱和成本价值的关系。资源消耗会计衡量资源产出的计量单位而不是货币单位。这样量化后的资源可以进行成本分配。

　　资源消耗会计的量化方法对资源的消耗和成本的分配做出了明确的区分。对两者的区分有助于消耗量和价值之间的差异分析。

　　第三，资源消耗会计认识到成本属性的两维。一是成本的在资源消耗中的要么固定要么变动的自然属性。二是变动成本属性在资源消耗时点的可变性。资源按比例来供给时，它也可能会以固定成本的方式被消耗。所以，在成本分配过程中，对变动成本的处理应该按照消耗模式来判断，可能是变动也可能是固定的。相反，固定成本的自然属性在消耗模式中是不会改变的。

　　资源消耗会计的量化结构不仅提供产品/服务的成本方法而且还有助于预算和计划。资源消耗会计中的预算和计划功能被称为以作业为基础的资源计划，它包括以下四个步骤：

　　1.为资源建立资源归集组层次和单位标准。

　　2.为消耗主体建立资源产出消耗单位标准。

　　3.制定资源产出消耗需求计划。

　　4.将产出消耗需求计划转换为相应的货币价值。

　　资源消耗会计可以满足企业对复杂经营环境的成本管理要求，并对其他成本管理系统作出了重大的改进。正如许多公司在实施ERP系统来整合数据一样，资源消耗会计也在为成本管理提供一套可整合的解决方案。

　　资源消耗会计具有如下优点：

　　（1）适当的分配成本于特定的生产过程和产品，从而实现更精确的成本分配，达到对资源消耗类型有更好的了解；

　　（2）通过对成本更精确的分配获得仅利用相关成本进行资源规划的能力；

　　（3）重置成本折旧的使用消除了对消耗类似资源和支持活动的类似产品的不平等的分配；

　　（4）产品成本仅包括所耗用的资源的费用；

　　（5）对于建立在未耗用的理论产能基础上的管理层来讲，过量或闲置的产能的数量变得可得；

　　（6）仅建立在因果关系基础上的成本分配消除了分配到其他产品中的建立在非相关变化基础上的成本；

　　（7）非战略地降价以主观的把成本分配给特定产品的动机被消除；

　　（8）建立在特定成本内在本质基础上的成本来适当的确认资源消耗增强了管理层理解资源内在关系以及使用现有信息进行决策的能力。

　　(一)资源消耗会计的应用条件。当企业存在以下一些问题时，就应考虑实施资源消耗会计：

　　1．企业资源被浪费，但没有事先预测出(如实际生产力超出)。或者无法对资源需求和使用进行预测(如计划生产力过量)；

　　2．产品和服务部门负责人经常抱怨承担了不应该由所负责产品和服务承担的生产力闲置成本;

　　3．一些负责性质经常变化的成本经理在作利润优化决策时．面临固定成本的产出死螺旋；

　　4.没有足够的资源或无法决定资源的使用(如人员轮班和部门间设备的共享)，或者由于没有对固定、半固定和变动成本的经济形态给予足够的考虑，而造成未来资源消耗(以及后续的生产和产出成本)的预测低于实际水平;

　　5.包服务没有达到预期的效果，如面临固定成本的投入死螺旋;

　　6．由于缺乏预算和实际消耗的对比分析而无法采取正确的改进措施 结合企业的实际情况．资源消耗会计可以参考如下方式来实施。

　　一是直接应用资源消耗会计系统．将资源管理和成本计算均在资源消耗会计系统中完成；二是在现有成本核算系统的部分核算区域中局部应用资源消耗会计原理，可以采取循序渐进、逐步实施的方法。另外，还可以不对成本管理系统进行任何改变，仅通过主观的判断来运用资源消耗会计理念。

　　(二)资源消耗会计的优势和局限性。资源消耗会计可以满足企业对复杂经营环境的成本管理要求，并对其他成本管理系统作出重大的改进。

　　资源消耗会计具有如下优点：

　　1．适当地分配成本于特定的生产过程和产品，从而实现更精确的成本分配，达到对资源消耗类型有更好的了解；

　　2．通过对成本更精确的分配获得仅利用相关成本进行资源规划的能力；

　　3．重置成本折旧的使用消除了对消耗类似资源和支持活动的类似产品的不平等的分配;

　　4．产品成本仅包括所耗用的资源的费用;

　　5．对于建立在未耗用的理论产能基础上的管理层来讲，过量或闲置的产能的数量变得可得；

　　6．仅建立在因果关系基础上的成本分配消除了分配到其他产品中的建立在非相关变化基础上的成本;

　　7．非战略地降价以主观的把成本分配给特定产品的动机被消除：8．建立在特定成本内在本质基础上的成本来适当的确认资源消耗增强了管理层理解资源内在关系以及使用现有信息进行决策的能力。

　　当然，任何一种成本管理方法都不可能是完美的．资源消耗会计也有其内在的局限性，主要体现在：1．只关注局部而不是系统最优化，关注个人而不是团队的责任。2．针对决策而言，资源消耗会计既能够提供边际成本数据以支持短期决策的制定，也可将固定成本分配到作业基础以支持长期决策的制定，还可以为计划目的产生作业预算，然而取得这种信息需要付出大量的成本。